Accertamento con adesione e principio di collaborazione e buona fede

Cassazione Civile, Sez. V, 11 maggio 2021, n. 12372

Accertamento con adesione – Sottoscrizione congiunta del verbale di contraddittorio – Mancata adozione dell’atto di accertamento con adesione ed emissione dell’avviso di accertamento – Conseguenze per l’Amministrazione – Legittimo affidamento del contribuente – Limiti.

La sentenza – che definisce una vicenda che aveva visto l’Agenzia delle Entrate e il contribuente (che aveva presentato istanza di accertamento con adesione) sottoscrivere un processo verbale di contraddittorio con il quale erano stati determinati, per singole annualità, gli importi riconosciuti; ma, in seguito, per alcune annualità l’Ufficio aveva emesso gli atti di accertamento con adesione mentre per altre annualità “repentinamente e senza giustificazioni” aveva proceduto con l’emissione di avvisi di accertamento recuperando le pretese originarie – merita di essere segnalata per due ragioni:

a) ricostruisce nel dettaglio l’accertamento con adesione, un istituto deflattivo del contenzioso che mira a impedire l’avvio del giudizio avverso le contestazioni dell’Erario e a definire in tempi rapidi la pretesa sostanziale avuto riguardo alle tipologie di tributi di cui all’art. 1 del d.lgs. n. 218 del 1997; ne sottolinea le differenze rispetto agli accordi procedimentali della Pubblica Amministrazione regolati dall’art. 11 della l. n. 241 del 1990; afferma che l’accordo (ossia la formulazione della proposta conclusiva da parte dell’Amministrazione seguita dall’accettazione del contribuente) non integra un atto negoziale, assoggettabile alle condizioni e ai rimedi previsti dal codice civile ma “un atto unilaterale dell’Ufficio - posto in essere nell’esercizio di una unitaria potestà impositiva che permea l’intero procedimento - oggetto di mera adesione da parte del contribuente”; puntualizza, nondimeno, che ciò “non significa che l’attività realizzata dall’Ufficio - il concreto svolgimento delle trattative e il loro precipitato in un processo verbale di sintesi con nuova definizione della pretesa impositiva in base ad una proposta, finale, proveniente dall’Amministrazione e recepita senza contestazioni dal contribuente - sia irrilevante o priva di conseguenze per l’Amministrazione stessa ove, successivamente, le determinazioni dell’Ufficio si discostino, ingiustificatamente ed immotivatamente, da quelle concordate”;

questo il conseguente principio di diritto affermato: «in tema di accertamento con adesione è lesiva del principio di collaborazione e buona fede la condotta dell’Ufficio che, dopo aver emesso, in base alla proposta accettata dal contribuente, gli atti di accertamento con adesione per alcune annualità d’imposta, proceda, repentinamente, senza motivazione e nonostante il tempestivo e regolare adempimento degli atti già emanati, all’emissione per le restanti annualità, pure oggetto della proposta, di avviso di accertamento per l’originaria pretesa, sicché, in relazione al legittimo affidamento sulla regolare definizione della procedura di accertamento con adesione, è inesigibile la maggior pretesa costituita dalla differenza tra gli importi concordati e quelli richiesti»;

b) analizza - con numerosi richiami giurisprudenziali - la portata del comma 1 dell’art. 10 della l. n. 212 del 2000, ai sensi del quale «i rapporti tra contribuente e Amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede», precisando il significato che deve essere attribuito ai termini «collaborazione» e «buona fede»; il primo trova riferimento, dal lato dell’Amministrazione, nei principi di buon andamento, efficienza e imparzialità dell’azione amministrativa di cui all’articolo 97, primo comma, della Costituzione; dal lato del contribuente vengono invece in rilievo comportamenti non collidenti con il dovere, sancito dall’articolo 53, comma 1, della Costituzione e imposto a tutti i contribuenti, di concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva; il secondo, se riferito all’Amministrazione coincide con i significati attribuibili al termine collaborazione posto che entrambi mirano ad assicurare comportamenti coerenti, vale a dire non contraddittori o discontinui; se riferito al contribuente presenta un’analoga parziale coincidenza con quello di collaborazione e allude a un generale dovere di correttezza volto a evitare comportamenti capziosi, dilatatori, sostanzialmente connotati da abuso di diritti e tesi a eludere una giusta pretesa tributaria;

questo il conseguente principio di diritto affermato: «in tema di legittimo affidamento del contribuente di fronte all’azione dell’Amministrazione finanziaria, ai sensi dell’art. 10, comma 1, della legge n. 212 del 2000, costituisce situazione tutelabile quella caratterizzata: a) da un’apparente legittimità e coerenza dell’attività dell’Amministrazione finanziaria in senso favorevole al contribuente; b) dalla buona fede del contribuente, rilevabile dalla sua condotta, in quanto connotata dall’assenza di qualsiasi violazione del dovere di correttezza gravante sul medesimo; c) dall’eventuale esistenza di circostanze specifiche e rilevanti, idonee ad indicare la sussistenza dei due presupposti che precedono. La relativa tutela - pur tipizzata in talune più ricorrenti ipotesi - non è ancorata a schemi precostituiti e al modello formale della validità/invalidità dell’atto, ma richiede una valutazione in concreto in relazione alla diversità delle fattispecie e delle situazioni».